Ioana Maria Costea

Drept fiscal – blog

PFA-uri şi PFA-uri

Sunt un înfocat susţinător al optimizării fiscale, în sensul de a alege cea mai bună formă de organizare pentru cea mai mică formă de impunere. Pentru un exemplu clasic, voi face referire la PFA-uri.

Persoanele fizice autorizate (PFA) sunt comercianţi în persoana proprie, cu un patrimoniu de afectaţiune desprins (şi concomitent cuprins) în patrimoniul personal. Sunt susceptibile de autorizare în aproape toate activităţile economice şi sunt mai flexibile decât societăţile comerciale. Spre exemplu, delimitarea formală de „patrimonii” face posibilă utilizarea imediată a veniturilor profesionale din PFA; calitatea de asigurat este personală etc. Mai mult, prin modificări normative relativ recente, PFA poate avea inclusiv calitatea de angajator. Singura condiţionare provine din caracterul personal al afacerii; pentru activitatea derulată, titularul, persoana autorizată trebuie să deţină calificări profesionale (acolo unde rezultă din obiectul de activitate: IT, consultanţă, construcţii etc.), titularul răspunde personal pentru prejudiciile cauzate.

Din toate aceste elemente, PFA apare ca un mod simplificat de organizare a unei activităţi lucrative (mic atelier de cizmărie, profesor care dă meditaţii, mic atelier de mecanică auto), conceput normativ, ca o alternativă la societatea cu răspundere limitată (eventual cu asociat unic).

În cadrul unui SRL, evident că personalitatea juridică a societăţii determină ca veniturile lucrative ale acesteia să îi aparţină. Ficţiunea personalităţii juridice face ca un SRL să nu poată executa direct şi fără prepuşi (de regulă, sub formă de salariaţi) un contract de antrepriză (reparaţii la o maşină sau croitorie), de mandat, de asigurare, fiind astfel firească executarea contractelor prin intermediul salariaţilor.

Pe cale de consecinţă, a constitui, ca persoană fizică un SRL pentru a executa activităţi lucrative înseamnă a cumula calitatea de asociat cu cea de administrator/salariat. În acest demers, este de notorietate faptul că calitatea de salariat implică obligaţii fiscale semnificativ mai ample decât calitatea de persoană fizică autorizată (PFA nu datorează decât cotele individuale de asigurări sociale şi asigurări sociale de sănătate şi nu datorează contribuţia de şomaj şi nici contribuţiile speciale prevăzute la art. 192-215 C.fisc.). Economia fiscală în materie de PFA este alimentată în subsidiar, şi de sistemul de determinare a venitului impozabil, în sensul că pentru acele categorii de activităţi cu norme de venit (pentru care legea instituie prin prezumţie absolută valoarea venitului pe un an fiscal) realizarea unor venituri suplimentare (peste nivelul normei) nu este relevantă fiscal şi ca atare nu constituie bază impozabilă. Spre exemplu, norma anuală de venit pentru cod CAEN 8891 – Servicii de îngrijire copii este de 12.600 lei, adică un venit de 1.050 lei pe lună; în eventualitatea în care familia plăteşte 1.500 de lei, obligaţiile fiscale se calculează la norma legală de 1.050 lei.

Economia fiscală ca diferenţă dintre impozitarea unui contract de muncă şi a unui PFA de peste 20% din venitul brut, contractual este dublată şi de economia contabilă. Regimul contabil al unui PFA este mult simplificat faţă cel al unui SRL, mai ales dacă punem în discuţie şi calitatea de angajator.

Cam acestea sunt limitele de opţiune ale unui contribuabil, care are dreptul conferit de lege de a optimiza afacerea sa optând între PFA şi SRL.

***

Dincolo de aceste calcule iniţiale, pe care orice antreprenor este invitat şi consiliat să le facă, corelarea PFA cu alte construcţii juridice, extrem de frecventă în ultima perioadă este din punctul nostru de vedere o fraudă la lege, o deturnare a mecanismului fiscal, cu coloratură chiar penală.

Spre exemplu, celebra utilizare a PFA ca alternativă la contractele individuale de muncă. Constructul juridic presupune că angajatorul se leagă contractual de angajat printr-un contract de antrepriză (prestări servicii), încheiat între societatea beneficiară şi PFA al cărui titular este pseudo-angajatul. Formula juridică este fundamentată pe o simulaţie, în sensul că părţile ascund natura juridică a contractului inidivual de muncă în acest contract de antrepriză. O întâlnim în IT, în comerţul în farmacii, în consultanţă. Proba simulaţiei se face în condiţiile Codului Fiscal, în sensul că acesta instituie criterii pentru a delimita între o activitate dependentă şi o activitate independentă. Criteriile au în vedere gradul de autonomie al PFA-ului, cum şi în ce mod acesta îşi organizează singur activitatea (cine stabileşte programul de lucru?), suportă riscurile (de a nu avea clienţi) şi beneficiază de venituri (venituri fixe sau proporţionale). Sancţiunea simulaţiei este, incontestabil, inopozabilitatea. Organele fiscale, dar şi instanţele de dreptul muncii constată frecvent natura reală a acestor relaţii contractuale.

Această utilizare nu este o optimizare, oricât de mult ar vrea consultanţii în fiscalitate să ne convingă; am putea chiar afirma că acest construct juridic este o fraudă la lege, singurul scop al operaţiunii fiind eludarea dispoziţiilor fiscale. Mai mult, am putea întrezări elemente constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală, cel puţin pentru angajator, care înregistrează operaţiuni, care nu au la bază cheltuieli reale. Oricum, chiar dacă pare extremă viziunea penală asupra constructului, repetarea acestui model în practică nu este o garanţie a legalităţii acestuia.

În egală măsură, utilizarea acestor simulaţii, pe care organele fiscale nu le pot combate imediat datorită frecvenţei şi resurselor limitate, a generat în Codul fiscal din 2016 o apropiere a fiscalităţii contractului de muncă cu activitatea independentă a unui PFA pentru a diminua atractivitatea acestui model de fraudă. Astfel, marele pierdant al practicilor abuzive este profesionistul real, proprietarul micului atelier sau magazin, care suportă fiscalitatea majorată.

Pe cale de consecinţă, marele câştigător pare să fie SRL-ul, care este ferit de recalificare (aici ar fi necesară o intervenţie normativă pentru a permite calificarea chiar şi a unui SRL, ca interpus într-un contract de muncă, practica dovedind existenţa unor SRL dependente – indicii: asociat unic, sediu acasă, client unic, administrator salariat, avansuri de dividende sau din casă). Astfel, pseudo-angajatorul continuă să evite norma fiscală prin contractarea cu un SRL constituit de pseudo-salariat. Aici, norma fiscală ar trebui să intervină cu mai multă rigoare. Această practică a mediului de afaceri este frauduloasă şi neloială, atât faţă de bugetele implicate, cât şi faţă de angajat, care este lipsit integral de protecţie juridică (nu are asigurare de şomaj, contractul nu se încheie cu concediere şi garanţiile specifice şi cu reziliere, nu are asigurare de concedii medicale etc.).

Subliniem în loc de concluzie caracterul nelegal al acestor practici de manipulare a normei fiscale şi chiar insistăm asupra unei meditaţii juridice cu privire la consecinţele penale ale acestora.

***

Concordia civium murus urbium.

Leave a Reply

Your email address will not be published. Required fields are marked *

Information

This entry was posted on 19/01/2016 by and tagged , , , , , .